Benefícios de ICMS na base do IRPJ e da CSLL: o que mudou em 2024 e o que vale para os anos anteriores

Empresas que recebem crédito presumido, redução de base, isenção ou diferimento de ICMS concedidos por Estados precisam verificar uma questão: esse benefício está sendo tributado pelo IRPJ e pela CSLL?

Isso pode acontecer. O incentivo estadual entra no resultado, aumenta o lucro contábil e pode elevar a base dos tributos federais, reduzindo parte do benefício.

A matéria passou por uma reviravolta completa. Quem não revisou desde então pode estar com a apuração desatualizada, para os dois lados: pagando a mais ou deixando de cumprir requisito novo.

O regime que valeu até o fim de 2023

Duas construções sustentavam a exclusão:

A primeira veio do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento dos EREsp nº 1.517.492: o crédito presumido de ICMS não pode compor a base do IRPJ e da CSLL, porque tributar o incentivo estadual esvazia a competência do Estado e fere o pacto federativo. É um fundamento constitucional, não uma mera regra de dedução — e essa distinção vai importar adiante.

A segunda veio da lei. A Lei Complementar nº 160/2017 equiparou os incentivos de ICMS a subvenções para investimento, permitindo a exclusão desde que cumpridos os requisitos do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 — em especial o registro em reserva de lucros, com destinação restrita.

Em 2023, no Tema 1.182, o STJ organizou a casa: manteve o crédito presumido fora da base, com o fundamento do pacto federativo; e, para os demais benefícios — redução de base, isenção, diferimento —, admitiu a exclusão desde que observados os requisitos legais, sem exigir prova prévia de que o incentivo fora concedido como estímulo à implantação ou expansão.

A virada de 2024

A Lei nº 14.789/2023 mudou o jogo a partir de 1º de janeiro de 2024. Ela revogou o art. 30 da Lei nº 12.973/2014 e substituiu a lógica inteira.

Onde antes se excluía a subvenção da base de cálculo, agora se apura um crédito fiscal sobre as receitas de subvenção para investimento — e com condições novas:

• Habilitação prévia perante a Receita Federal. Sem habilitação, não há crédito.
• O crédito alcança apenas subvenções ligadas a implantação ou expansão de empreendimento econômico, com requisitos documentais próprios.
• A apuração passa a considerar somente parcela do benefício, e não mais o valor integral excluído da base.

Para muitas empresas isso representou aumento real de carga a partir de 2024 — sem que nada tenha mudado na operação delas.

O ponto que continua em disputa

Aqui é preciso ser honesto: a discussão sobre o crédito presumido não está encerrada.

O argumento é o seguinte: se o STJ afastou a tributação do crédito presumido por fundamento constitucional — o pacto federativo —, uma lei ordinária não teria força para reverter isso. Contribuintes vêm sustentando essa tese no Judiciário, e a matéria segue em construção.

Não é um caminho fechado, mas também não é direito consolidado. É exatamente o tipo de tese que precisa ser apresentada como o que é: uma discussão com fundamento sólido e desfecho ainda aberto. Empresa que assume isso sabendo do risco toma uma decisão legítima. Empresa que assume achando que é seguro, não.

O que ainda dá para recuperar

O regime novo vale de 2024 em diante. Ele não alcança o passado.

Ou seja: os períodos anteriores continuam regidos pelo entendimento antigo, e continuam dentro do prazo de cinco anos para repetição do indébito. Uma empresa que tributou benefícios de ICMS em 2021, 2022 e 2023 pode ter valor relevante a recuperar — e esse período vai desaparecendo mês a mês.

Encontramos três situações recorrentes:

• Empresa que nunca excluiu nada, por desconhecimento do próprio benefício ou por orientação conservadora.
• Empresa que excluiu só o crédito presumido e ignorou os demais benefícios admitidos pelo Tema 1.182.
• Empresa que excluía corretamente até 2023 e não se habilitou no regime novo — perdendo o crédito fiscal de 2024 em diante por questão procedimental.

Por onde se verifica

A análise parte dos atos concessivos dos benefícios estaduais, das apurações de IRPJ e CSLL do período, do LALUR/ECF e da escrituração da reserva de incentivos fiscais.

Desse material sai o que pode ter sido tributado a mais no passado, o grau de segurança de cada ponto e o que precisa ser regularizado daqui para frente, inclusive a habilitação, se ainda não foi feita. A escolha do caminho, quando houver discussão, é da empresa com o seu jurídico.

É uma área que costuma escapar da revisão, porque o benefício vem do Estado e o efeito aparece no imposto federal. São dois departamentos diferentes olhando cada um o seu pedaço, e ninguém olhando a soma.